Публикация: «Бюллетень бухгалтера» №3-4, январь 2010г.

                       «Файл бухгалтера» №7, февраль 2010 г.

Доходы  в форме вознаграждение по депозиту, долговой ценной бумаге, векселю, исламскому арендному сертификату стр. 24

Согласно пп.18 п.1 ст. 85 НК  вознаграждение по депозиту, долговой ценной бумаге, векселю, исламскому арендному сертификату подлежат включению в совокупный годовой доход.

При этом,  применительно в данному  виду дохода, в соответствии с пп.12 п.1 ст. 12 НК вознаграждение  - это все выплаты:

по вкладам (депозитам), за исключением суммы вклада (депозита), а также выплат лицу, не являющемуся для стороны, принявшей вклад (депозит), вкладчиком (депозитором), взаимосвязанной стороной;

по долговым ценным бумагам в виде дисконта либо купона (с учетом дисконта либо премии от стоимости первичного размещения и (или) стоимости приобретения), выплаты лицу, являющемуся для лица, выплачивающего вознаграждение, держателем его долговых ценных бумаг, взаимосвязанной стороной;

по векселю, за исключением суммы, указанной в векселе, выплат лицу, не являющемуся для векселедателя держателем его векселей, взаимосвязанной стороной;

по исламским арендным сертификатам. 

Понятие «взаимосвязанная стороны» определены пп.п.1 ст. 12 НК.

В свою очередь,    при определении вида  вклада в отношении которых производится формирование   дохода  в виде вознаграждения    используются  понятия определенные  законодательством РК.  Так, согласно 

- п. 8 ст. 2 Закон РК «О банках и банковской деятельности в РК» депозит — деньги, передаваемые одним лицом (депозитором) другому лицу — банку, в том числе Национальному Банку РК  и Национальному оператору почты, на условиях их возврата в номинальном выражении (за исключением инвестиционного депозита в исламском банке) независимо от того, должны ли они быть возвращены по первому требованию или через какой-либо срок, полностью или по частям с заранее оговоренной надбавкой либо без таковой непосредственно депозитору либо переданы по поручению третьим лицам;

-пп.6 п.1 ст. 12 НК  долговые ценные бумаги - государственные эмиссионные ценные бумаги, облигации и другие ценные бумаги, признанные долговыми ценными бумагами в соответствии с законодательством Республики Казахстан;

-приамбулы Закона РК «О вексельном обращении в РК» вексель - платежный документ строго установленной формы, содержащий одностороннее безусловное денежное обязательство;

-пп.20-1 п.1 ст. 12 НК  исламские ценные бумаги — исламские арендные сертификаты и исламские сертификаты участия.

Начисление доходов по вознаграждению производится согласно методу начислению, определенному  п.2 ст. 57 Налогового Кодекса (далее НК). В отчетном налоговом периоде  начисление вознаграждения производится с даты возникновения права на получение вознаграждения   до 31.12.ХХ г. (последнего дня отчетного налогового периода).

Следует обратить внимание на то, что, вознаграждение, подлежащее признанию в качестве дохода, включает в себя сумму налога, удержанного у  источника выплаты.

Исходя из положений  пп.5 и пп.7 п.2 ст. 84 Налогового Кодекса  и  п.15 ст. 100 Налогового Кодекса в целях налогообложения не рассматривается в качестве  дохода  или вычета  начисленная сумма дисконта по вознаграждениям. Следовательно, при  признании  вознаграждения в качестве дохода  сумма  дисконта подлежит исключению.

Пунктом 3 ст. 56 Налогового Кодекса определено, что налогоплательщик (налоговый агент), за исключением индивидуального предпринимателя, применяющего специальный налоговый режим для субъектов малого бизнеса на основе патента, самостоятельно организует налоговый учет и определяет формы обобщения и систематизации информации в налоговых целях в виде налоговых регистров таким образом, чтобы обеспечить, в т.ч.    расшифровку каждой строки форм налоговой отчетности.

Следовательно, формирование  строки 100.00.018 «Вознаграждение по депозиту,  долговым ценным бумагам, векселю»  (формы 100)  должно быть произведено  на основании  данных налогового регистра разработанного налогоплательщиком.

Рассмотрим в качестве примера заполнение строки 100.00.018 Декларации по КПН:

1)Компания  01.01.09 г. разместила на депозит  10 000 000 тенге под 8 %  годовых. 

Вознаграждение получено 31.12.09 в сумме  720 000 тенге:

а)10 000 000 *8%=800 000 тенге

б) 800 00 минус налог у источника 10 %(80 000)= 720 000.

2)Компания  01.06.09 г. приобрела  10 % облигации со сроком выплаты  2013 г., вознаграждение   выплачивается 1 числа месяца  следующего квартала. В отношении  текущего периода,  признан   доход в форме вознаграждения за 2009г. (на 31.12.09 г.) -  250 000 тенге.

На основании  данных налогового регистра формируем  доходы  в форме вознаграждения :

В строке 100.00.018 «Вознаграждение по депозиту,  долговым ценным бумагам, векселю»  (формы 100) следует отразить 1 050 000. Согласно ст. 139 Налогового Кодекса, сумма налога удержанного у источника выплаты, при наличии  подтверждающих  документов подлежит зачету при исчислении  КПН подлежащего уплате.

СТРОКА 100.00 «РАСХОДЫ ПО ВОЗНАГРАЖДЕНИЮ» стр. 53

Согласно  пп.39 п.1  ст.12 Налогового Кодекса    вознаграждение -  это все выплаты:

связанные с кредитом (займом, микрокредитом), за исключением полученной (выданной) суммы кредита (займа, микрокредита), комиссий за перевод денег банками и иных выплат лицу, не являющемуся для заемщика заимодателем, взаимосвязанной стороной;

связанные с передачей имущества в лизинг, за исключением стоимости, по которой такое имущество получено (передано), выплат лицу, не являющемуся для лизингополучателя лизингодателем, взаимосвязанной стороной;

по вкладам (депозитам), за исключением суммы вклада (депозита), а также выплат лицу, не являющемуся для стороны, принявшей вклад (депозит), вкладчиком (депозитором), взаимосвязанной стороной;

связанные с договором накопительного страхования, за исключением размера страховой суммы, выплат лицу, не являющемуся для страхователя страховщиком, взаимосвязанной стороной;

по долговым ценным бумагам в виде дисконта либо купона (с учетом дисконта либо премии от стоимости первичного размещения и (или) стоимости приобретения), выплаты лицу, являющемуся для лица, выплачивающего вознаграждение, держателем его долговых ценных бумаг, взаимосвязанной стороной;

по векселю, за исключением суммы, указанной в векселе, выплат лицу, не являющемуся для векселедателя держателем его векселей, взаимосвязанной стороной;

по операциям репо - в виде положительной разницы между ценой закрытия и ценой открытия репо;

по исламским арендным сертификатам.

При этом,  согласно  пп.28 п.1 ст. 12 Налогового Кодекса с учетом дополнения статьей 20-1 Закона РК «О введении в действие Кодекса Республики Казахстан  «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» (Налоговый кодекс)  взаимосвязанная сторона -  это физическое или юридическое лицо, взаимосвязанность которого определяется в соответствии с законодательством Республики Казахстан о трансфертном ценообразовании.

Взаимосвязанными сторонами не признаются лица, единственным основанием взаимосвязанности которых является возникшее после 1 января 2009 года участие национального управляющего холдинга в уставном капитале банка в качестве крупного акционера и (или) участие должностных лиц национального управляющего холдинга в органе управления такого банка.

Статьей  11 Закона РК "О трансфертном ценообразовании» взаимосвязанными сторонами признаются физические и (или) юридические лица, имеющие особые взаимоотношения, оказывающие влияние на экономические результаты сделок (операций) между ними.

Такие особые взаимоотношения включают следующие условия:

1) одно лицо признается аффилированным лицом другого лица;

2) лицо является крупным акционером, крупным участником (владеющим десятью и более процентами голосующих акций или долей участия) участника сделки;

3) лицо связано с участником сделки договором, включая доверительное управление имуществом, в соответствии с которым оно вправе определять решения, принимаемые доверительным управляющим;

4) собственник имущества связан с лицом, которому передано одно или несколько правомочий собственника имущества в отношении этого имущества (владение, пользование, распоряжение), в том числе на основании договора о доверительном управлении имуществом, в соответствии с которым собственник вправе определять решения, принимаемые таким лицом;

5) лицо является должностным лицом участника сделки или юридического лица, указанного в подпунктах 2), 3), 6) - 10) настоящей статьи, за исключением независимого директора;

6) юридическое лицо контролируется лицом, являющимся крупным акционером, крупным участником или должностным лицом участника сделки;

7) юридическое лицо, по отношению к которому лицо, являющееся крупным акционером, крупным участником или должностным лицом участника сделки, является крупным акционером, крупным участником, имеющим право на соответствующую долю в имуществе;

8) юридическое лицо, по отношению к которому участник сделки является крупным акционером, крупным участником, имеющим право на соответствующую долю в имуществе;

9) юридическое лицо совместно с участником сделки находится под контролем третьего лица;

10) лицо самостоятельно или совместно со своими аффилированными лицами владеет, пользуется, распоряжается десятью и более процентами голосующих акций или долей участия участника сделки либо юридических лиц, указанных в подпунктах 2), 3), 6) - 9) настоящей статьи;

11) физическое лицо является близким родственником (родитель, сын, дочь, усыновитель, усыновленный, брат, сестра, бабушка, дедушка, внук), а также свойственником (брат, сестра, родитель, сын или дочь супруга (супруги) физического лица, являющегося крупным акционером, крупным участником либо должностным лицом, за исключением независимого директора участника сделки;

12) два доверительных управляющих связаны между собой, если одно и то же лицо является учредителем доверительного управления по обоим договорам доверительного управления имуществом и имеет возможность определять решения, принимаемые ими;

13) доверительный управляющий и организация, в которой учредитель доверительного управления является крупным акционером либо крупным участником (владеющим десятью и более процентами голосующих акций или долей участия), если учредитель доверительного управления имеет возможность определять решения, принимаемые доверительным управляющим;

14) доверительный управляющий по одному договору доверительного управления имуществом и выгодоприобретатель по другому договору доверительного управления имуществом признаются взаимосвязанными, если учредителем доверительного управления по обоим договорам доверительного управления имуществом является одно и то же лицо, которое имеет возможность определять решения, принимаемые доверительным управляющим;

15) участниками сделок применяется цена сделки, по которой имеется отклонение от рыночной цены с учетом диапазона цен, по данным одного из уполномоченных органов. Из изложенного следует, что если при заключении Договора займа (ссуды)   с нерезидентами не будет предусмотрено вознаграждение или размер вознаграждения  не будет соответствовать рыночной ставке, то  такой   нерезидент  признается взаимосвязанной стороной.

Следует иметь ввиду, что вознаграждения за кредиты (займы), полученные на строительство, начисленные в период строительства, включаются в стоимость объекта строительства и не участвуют в расчетах (п.7 ст. 100 Налогового Кодекса).

Вознаграждения полученным кредитам, лизингу, вкладам (депозитам), по накопительному страхованию, долговым ценным бумагам, по векселю, операции репо, связанные с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода подлежат вычету  в соответствии с требованиями определенными ст. 103 Налогового Кодекса.

С целью осуществления расчета  вычетов по вознаграждениям применяется  метод начисления, определенный  п.2 ст. 57 НК, который  предполагает, что в отчетном налоговом периоде  начисление вознаграждения производится с даты возникновения  расходов по  вознаграждению   до 31.12.ХХ г. (последнего дня отчетного налогового периода).

Исходя из положений  пп.5 и пп.7 п.2 ст. 84 Налогового Кодекса  и  п.15 ст. 100 Налогового Кодекса в целях налогообложения не рассматривается в качестве  дохода  или вычета  начисленная сумма дисконта по вознаграждениям. Следовательно,  при  осуществлении расчета вознаграждения, подлежащего вычету  сумма дисконта подлежит исключению.

В целях формирования вычетов  вознаграждениями  признаются:

1) вознаграждения, определенные ст. 12 НК;

2) неустойка (штраф, пеня) по договору кредита (займа) между взаимосвязанными сторонами;

3) плата за гарантию взаимосвязанной стороне.

Вычет вознаграждения производится в пределах суммы, исчисляемой по следующей формуле:

(А + Д) + (СК/СО) * (ПК) * (Б + В + Г),

где:

А - сумма вознаграждения, определенного пунктом 1 настоящей статьи, за исключением сумм, включенных в показатели Б, В, Г, Д;

Б - сумма вознаграждения, выплачиваемого взаимосвязанной стороне, за исключением сумм, включенных в показатель Д;

В - сумма вознаграждения, выплачиваемого лицам, зарегистрированным в государстве с льготным налогообложением, определяемом в соответствии со ст. 224 НК, за исключением сумм, включенных в показатель Б;

Г - сумма вознаграждения, выплачиваемого независимой стороне по займам, предоставленным под депозит или обеспеченную гарантию, поручительство или иную форму обеспечения взаимосвязанных сторон, в случае исполнения гарантии, поручительства или иной формы обеспечения, за исключением сумм, включенных в показатель В;

Д - сумма вознаграждения за кредиты (займы), выдаваемые кредитным товариществом, созданным в Республике Казахстан;

ПК - предельный коэффициент;

СК - среднегодовая сумма собственного капитала;

СО - среднегодовая сумма обязательств.

При исчислении сумм А, Б, В, Г, Д исключаются вознаграждения за кредиты (займы), полученные на строительство и начисленные в период строительства.

При этом, независимой стороной признается сторона, не являющаяся взаимосвязанной.

Для целей осуществления  расчета:

1) среднегодовая сумма собственного капитала равна средней арифметической сумм собственного капитала на конец каждого месяца отчетного налогового периода.

2) среднегодовая сумма обязательств равна средней арифметической максимальных сумм обязательств в каждом месяце отчетного налогового периода. При исчислении среднегодовой суммы обязательств не принимаются в расчет следующие начисленные обязательства по:

налогам, сборам и другим обязательным платежам в бюджет;

заработной плате и иным доходам работников;

доходам будущих периодов, за исключением доходов от взаимосвязанной стороны;

вознаграждениям и комиссиям;

дивидендам.

В соответствии со ст. 14  Закона РК «О введении в действие Кодекса РК  «О налогах и других обязательных платежах в бюджет»»  установленные ст. 103 Налогового Кодекса предельные  коэффициенты  могут применяться  только с 01.01.12 г.. До  указанной даты необходимо  применять следующие  коэффициенты:

-для финансовых организаций - 9,

для иных юридических лиц - 6.

Из изложенного следует, что   с целью исчисления вычетов по вознаграждению за 2009г. необходимо применять коэффициент 9 -для финансовых организаций, коэффициент 6 -для иных юридических лиц.

Согласно п. 3 ст. 56 Налогового Кодекса  налогоплательщик (налоговый агент), за исключением индивидуального предпринимателя, применяющего специальный налоговый режим для субъектов малого бизнеса на основе патента, самостоятельно организует налоговый учет и определяет формы обобщения и систематизации информации в налоговых целях в виде налоговых регистров таким образом, чтобы обеспечить, в т.ч.   расшифровку каждой строки форм налоговой отчетности.

Исходя из того, что  определение суммы вознаграждения относимого на вычеты заключается прежде всего в формировании   показателей используемых в формуле, налогоплательщику необходимо сформировать разделы налогового регистра такие как:

- вознаграждение, подлежащая выплате в разрезе каждого вида вознаграждения (согласно данных бухгалтерского учета);

- среднегодовую сумму собственного капитала. При этом обращаем внимание на то, что формирование суммы собственного капитала должна быть произведено с учетом  авансовых платежей заявленных в форме 101.01,101.02;

- среднегодовую сумму обязательств. Следует учесть, что для расчета среднегодовой суммы обязательств должна быть принята величина максимальных сумм обязательств в каждом месяце отчетного налогового периода.

Например:

Таким образом, максимальная сумма обязательств, принимаемых для расчета, в течение 1 месяца, зафиксирована  за 29 число и составила 440 т.т.

Аналогичный анализ следует произвести за каждый  последующий месяц отчетного периода.

После определения  максимальной суммы обязательств за каждый месяц отчетного периода  среднегодовая сумма рассчитывается в обычном порядке.

Рассмотрим на примерах расчет вознаграждения относимого на вычеты:

Информация о  начисленной сумме вознаграждения применительно  к двум примерам

Пример 1:

Предельный коэффициент – 6

Среднегодовая сумма собственного капитала (согласно данных налогового регистра) – 119 000 тыс. тенге

Среднегодовая сумма обязательств (согласно данных налогового регистра) -900 000 тыс. тенге

Расчет вознаграждения будет следующим:

 16 875+ (119 000/900 000)х6х(34 167+9 000+12 600) = 61 109 тыс. тенге

В декларации по КПН  вычеты по вознаграждению   следует отразить в сумме  61 109 тенге   

Пример 2:

Предельный коэффициент – 6

Среднегодовая сумма собственного капитала (согласно данных налогового регистра) – 900 000 тыс. тенге

Среднегодовая сумма обязательств (согласно данных налогового регистра) -119 000 тыс. тенге

Расчет вознаграждения относимого на вычеты будет следующим:

 16 875+ (900 000/119 000)х6х(34 167+9 000+12 600) = 2 547 470 тыс. тенге

В качестве вычета, следует признать сумму  72 642 тенге

Материал  подготовила

Банных И.Н.

Директор ТОО «VIP Консалтинг»

САР, профессиональный бухгалтер РК,

Независимый налоговый консультант РК